هیأت عمومی دیوان عدالت اداری بندهایی از بخشنامه شماره ٢٣٢/٣٩٣/٣٠٥٤٥ مورخ ١٨ خرداد ٨٨ سازمان امور مالیاتی کشور را ابطال اعلام کرد.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب دیوان با موضوع ابطال بندهایی از بخشنامه شماره ٢٣٢/٣٩٣/٣٠٥٤٥ مورخ ١٨ خرداد ٨٨ سازمان امور مالیاتی کشور تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء بـه شرح آتی مبادرت بـه صدور رأی کرد:
«الف ـ مستنبط از ماده ١٠٥ قانون « مالیات‌های مستقیم» مصوب ١٣٦٦ با اصلاحات بعدی آن و تبصره ماده ١٤١ قانون مزبور، رسیدگی به درآمدهای معاف از مالیات مستلزم تفکیک، جداسازی و تسهیم هزینههای اختصاصی و مرتبط به آن است تا هزینه درآمدهای معاف از درآمد مشمول مالیات مودی کسر نشود. همان‌گونه که واحدهای مالیاتی نمیتوانند در سود درآمدهای معاف دخل و تصرفی کنند و باید عیناً از درآمد مشمول مالیات خارج نمایند، بدیهی است که باید برای تشخیص سود معاف هزینههای مرتبط و اختصاصی از درآمد معاف کسر شود تا سود معاف مشخص گردد. در نتیجه در صورتی که درآمدهای معاف از مالیات دارای هزینه مستقیم باشد، به حساب آن درآمد منظور می‌شود و طبق مواد ١٤٧ و ١٤٨ قانون مالیات‌های مستقیم، از درآمدهای غیرمعاف قابل کسر نخواهد بود. علیهذا بند ٦ بخشنامه معترضعنه که جهت تاکید و اتخاذ رویه واحد در امر رسیدگی مالیاتی صادر شده مغایرتی با قانون نداشته و خارج از حدود اختیارات مرجع وضع آن تشخیص نشد.
ب ـ به موجب بند ٨ بخشنامه مورد شکایت مقرر گردیده: « در صورتی که مؤدیان مالیاتی از محل تسهیلات دریافتی به سایر اشخاص از جمله شرکا، سهامداران، مدیران و اشخاص وابسته موضوع ماده ١٢٩ قانون تجارت به عنوان وام، قرض و یا به هر عنوان دیگر پرداخت نمایند، هزینه تامین مالی مربوط به تناسب مبالغ پرداختی مزبور به عنوان هزینه قابل قبول محسوب نخواهد شد.» نظر به اینکه طبق بند ١٨ ماده ١٤٨ قانون مالیات‌های مستقیم، هزینههای سود و کارمزدی که برای انجام دادن عملیات موسسه به بانکها، صندوق تعاون و همچنین موسسات اعتباری غیربانکی مجاز پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد، جزء هزینههای قابل قبول موسسه میباشد و به استناد ماده ١٤٧ قانون مالیات‌های مستقیم، هزینههایی که منحـصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط باشد به عنوان هزینههای قابل قبول تلقی میگردد و پرداخت وام یا قرض به اشخاص مذکور مغایر با عملیات موسسه وحکم مقنن میباشد، از این حیث فراز اول این بند از بخشنامه مورد اعتراض، مغایرتی با قانون نداشته و قابل ابطال نمیباشد. لیکن قسمت اخیر بند مذکور به شرح بین‌الهلالین «و یا به هر عنوان دیگر» به لحاظ اینکه موجب عدم قبول هزینههای حائز شرایط مصرح در سایر بندهای ماده ١٤٨ قانون مالیات‌های مستقیم میگردد، اطلاق آن خلاف قانون تشخیص و مستنداً به بند ١ ماده ١٩ و مواد ٢٠ و ٤٢ قانون دیوان عدالت اداری از تاریخ صدور ابطال می‌شود.
ج ـ چنانچه تسهیلات دریافتی مربوط به خرید ماشین‌آلات یا ایجاد دارایی باشد هزینههای مالی (اعم از سود یا کارمزد) به قیمت تمام‌شده قبل از بهرهبرداری اضافه شده و از مأخذ قیمت تمام‌شده در سنوات بعد برابر جدول استهلاکات موضوع ماده ١٥١ قانون مالیات‌های مستقیم و با رعایت ماده ١٥٠ قانون مزبور و تبصرههای ذیل آن قابل استهلاک خواهد بود. لیکن از تاریخ شروع بهرهبرداری به بعد، سود و یا کارمزد پرداختی (هزینههای مالی) جزء هزینههای مربوط به تسهیلات دریافتی و استقراض تلقی و انعکاس آن در بهای تمام‌شده داراییها صحیح نبوده و باید مطابق عرف حسابداری و حسابرسی و استانداردهای حسابداری جزء هزینه مالی دوره و با رعایت بند ١٨ ماده ١٤٥ قانون مالیات‌های مستقیم به عنوان هزینه قابل قبول سال مالی اشخاص تلقی گردد. لذا بند ١٠ بخشنامه مورد شکایت به لحاظ محدودکردن و عدم قبول چنین هزینهای (از تاریخ شروع بهرهبرداری) جزء هزینههای مالی دوره، مغایر قانون و خارج از اختیارات مرجع صدور آن تشخیص و به استناد بند ١ ماده ١٩ و ماده ٤٢ قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌شود.
د ـ نظر به اینکه مطابق بند ٢ ماده ١٤٥ قانون « مالیات‌های مستقیم سود یا جوایز متعلق به حساب‌های پسانداز و سپردههای مختلف نزد بانکهای ایرانی یا موسسات غیربانکی مجاز از پرداخت مالیات معاف بوده» و همچنین به موجب بند ١٨ از ماده ١٤٨ قانون مذکور « سود و کارمزدی که برای انجام دادن عملیات موسسه به بانکها، صندوق تعاون و همچنین موسسات اعتباری غیربانکی مجاز پرداخت‌شده یا تخصیص مییابد، جزء هزینههای قابل قبول محسوب می‌شود» لذا بند ١١ بخشنامه معترضعنه که هزینه تسهیلات مالی دریافتی از بانکها، صـندوق تعاون و همچنین موسـسات اعتباری غیربانکی مجاز را به نسبت مبلغ پسانداز یا سپردههای مذکور در اجرای بند ٢ ماده ١٤٥ قابل قبول ندانسته، به لحاظ مقید نمودن حکم قانونگذار به شرح فوقالذکر خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی و خلاف قانون تشخیص و مستنداً به بند ١ ماده ١٩ و مواد ٢٠ و ٤٢ قانون دیوان عدالت اداری از تاریخ صدور آن ابطال می‌شود.
هـ ـ نظر به اینکه در تبصره ماده ١٤٥ « قانون مالیات‌های مستقیم» صراحتاً بیان شده:
« در مواردی که در قانون مالیات‌های مستقیم به بانکها اشاره می‌شود، امتیازات، تسهیلات، ترجیحات و تکالیف ذکرشده شامل موسسات اعتباری غیربانکی که به موجب قانون یا با مجوز بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تاسیس شدهاند یا میشوند، نیز خواهد شد.»
و قانونگذار در ماده ١٠٤ قانون مذکور، مالیات تکلیفی ٥ درصد را از محل کارمزد پرداختی به بانکها و صندوق تعاون و موسسات اعتباری غیربانکی مجاز مستثنی نموده است، به وضوح چنین امتیازاتی را برای موسسات اعتباری غیربانکی فاقد مجوز از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در نظر نگرفته، در نتیجه موسسات مذکور مکلف به اجرای ماده ١٠٤ قانون فوقالذکر میباشند. با توجه به اینکه دریافتی موسسات مالی و اعتباری غیرمجاز و سایر شرکت‌ها و صندوق‌های فاقد مجوز از بانک مرکزی صرفاً تحت عنوان کارمزد است و اساساً چنین موسساتی مجاز به دریافت سود نمیباشند، هر چند که در قراردادها بر خلاف قانون و برای فرار از پرداخت مالیات ٥ درصد علیالحساب موضوع ماده ١٠٤ قانون یادشده، اقدام به تفکیک سود و کارمزد مینمایند، بنابراین بند ١٢ بخشنامه معترضعنه مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات تشخیص نگردید».
